O Litteraexpress Especial é um informativo da Manesco, Ramires, Perez, Azevedo Marques Advocacia. Tem por função transmitir, de forma sucinta, alterações legislativas de interesse para a atividade empresarial e pública.

O informativo pretende oferecer um panorama breve e claro sobre inovações legislativas de um determinado tema em foco. Por esse motivo, as informações aqui expressas não correspondem a opiniões, pontos de vista ou aspectos que podem ser objeto de questionamento judicial, por serem ilegais ou inconstitucionais.

Ainda, o conteúdo deste informativo não constitui opinião legal ou parecer jurídico passível de fundamentar interpretações concretas.

Neste número 1, apresentaremos as modificações promovidas pela Lei nº 10.833/03 em relação à Contribuição ao Financiamento da Seguridade Social – Cofins.

A publicação da Lei n.º 10.833/03, de 30.12.2003, em que se converteu a Medida Provisória nº 135/03, provocou significativas alterações na legislação tributária federal. As inovações legislativas quanto à alteração na sistemática de arrecadação da Cofins causarão significativa mudança na rotina dos contribuintes.

Desde 1^o de fevereiro de 2004, as inovações na sistemática de arrecadação da Cofins passaram a produzir seus efeitos. Tal sistemática consiste na cobrança não-cumulativa da contribuição, como demonstraremos a seguir.

A Cofins tem como fato gerador o faturamento mensal das empresas, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil.

A Lei n.º 10.833/03 determina que o contribuinte da Cofins não-cumulativa é a pessoa jurídica que auferir faturamento mensal.

Permanecem sujeitas às normas da legislação da Cofins "cumulativa", nos termos da legislação anterior (Lei nº 9.718/98):

I – instituições bancárias, sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de crédito imobiliário, sociedades corretoras, distribuidoras de títulos e valores mobiliários, empresas de arrendamento mercantil e cooperativas de crédito;

II – as pessoas jurídicas tributadas pelo imposto de renda com base no lucro presumido ou arbitrado;

III – as pessoas jurídicas optantes pelo Simples;

IV – as pessoas jurídicas imunes a impostos;

V – os órgãos públicos, as autarquias e fundações públicas, e as fundações cuja criação tenha sido autorizada por lei;

VI – as sociedades cooperativas.

As demais pessoas jurídicas ficam sujeitas às novas regras de apuração do tributo – a chamada Cofins não-cumulativa.

A base de cálculo da Cofins não-cumulativa é o valor do faturamento. Este valor é o total das receitas da pessoa jurídica, que compreende a receita bruta da venda de bens e serviços e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica.

Nos termos em que determinado pela Lei nº 10.833/03, não integrarão a base de cálculo da Cofins não-cumulativa as receitas a seguir mencionadas:

I - isentas ou não alcançadas pela incidência da contribuição ou sujeitas à alíquota zero;

II - não-operacionais, decorrentes da venda de ativo permanente;

III - auferidas pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de mercadorias em relação às quais a contribuição seja exigida da empresa vendedora, na condição de substituta tributária;

IV - de venda de: combustíveis, em geral; caminhões chassis com carga útil igual ou superior a 1.800 kg e caminhão monobloco com carga útil igual ou superior a 1.500 kg; máquinas de construção e pavimentação, máquinas e aparelhos para colheita ou debulha de produtos agrícolas, tratores, veículos automotores para transporte de 10 pessoas ou mais, para transporte de mercadorias, e para usos especiais, chassis com motor para certos veículos; componentes, chassis, carroçarias, acessórios, partes e peças dos produtos autopropulsados; pneus novos de borracha e câmaras-de-ar de borracha; quaisquer outros submetidos à incidência monofásica da contribuição;

V - as receitas referentes: a vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos; reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como perda, que não representem ingresso de novas receitas, o resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como receita.

O artigo 2º da Lei n.º 10.833/03 determina que, para fins de determinação do valor da Cofins não-cumulativa, será aplicada a alíquota de 7,6% sobre a base de cálculo mencionada.

A Cofins não-cumulativa deverá ser paga até o último dia útil da primeira quinzena do mês subseqüente ao da ocorrência do fato gerador.

A apuração do montante a ser pago pela Cofins não-cumulativa pode ser resumido no seguinte na seguinte fórmula:

Onde, (Cr) é o valor dos créditos apurados pelo contribuinte e (Cof) é o valor obtido pela aplicação da alíquota de 7,6 % sobre a base de cálculo, que é obtida com a apuração da receita bruta com as exceções legais. Este é o cálculo a ser feito para saber o montante de tributo a pagar.

Do resultado apurado a título de Cofins não-cumulativa, poderão ser descontados os créditos relativos aos seguintes valores:

I - bens adquiridos para revenda, salvo algumas exceções;

II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes;

III - energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica;

IV - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa;

V - despesas financeiras decorrentes de empréstimos, financiamentos e o valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa jurídica, salvo algumas exceções;

VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado adquiridos para utilização na produção de bens destinados à venda, ou na prestação de serviços;

VII - edificações e benfeitorias em imóveis, utilizados nas atividades da empresa;

VIII - bens recebidos em devolução, cuja receita de venda tenha integrado faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta MP;

IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos itens I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.

Do cálculo dos créditos a serem aproveitados

Para que seja quantificado o crédito que poderá ser descontado do valor apurado a título de Cofins não-cumulativa, a pessoa jurídica deverá aplicar a alíquota de 7,6% sobre os seguintes valores:

I - dos itens abaixo adquiridos no mês:

a) bens adquiridos para revenda;

b) bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes;

II – dos seguintes itens incorridos no mês: energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica; aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa; despesas financeiras decorrentes de empréstimos, financiamentos e o valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa jurídica, salvo algumas exceções e armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos do item I, quando o ônus for suportado pelo vendedor;

III – dos encargos de depreciação e amortização dos bens abaixo mencionados incorridos no mês:

a) máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado adquiridos para utilização na produção de bens destinados à venda, ou na prestação de serviços;

b) edificações e benfeitorias em imóveis, utilizados nas atividades da empresa;

IV – dos bens recebidos em devolução, cuja receita de venda tenha integrado faturamento do mês ou de mês anterior.

Resumidamente, o cálculo do crédito que poderá ser descontado do valor da Cofins apurado deverá ser efetuado do seguinte modo:

Cr = Al x Rc.

Onde, (AL) é a alíquota de 7,6% que deverá incidir sobre as receitas indicadas pela Lei (Rc).

Não darão direito ao crédito mencionado neste tópico o valor de mão-de-obra paga pela pessoa jurídica à pessoa física.

Condições gerais para o aproveitamento do crédito

A Lei n.º 10.833/03 determinou que o direito ao aproveitamento do crédito aplica-se, exclusivamente, sobre:

- bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País;

- custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada no País;

- bens e serviços adquiridos e custos e despesas incorridos a partir do mês em que se iniciar a aplicação da sistemática da Cofins não-cumulativa.

Vale ressaltar que o crédito não aproveitado pela pessoa jurídica em um determinado mês poderá ser utilizado nos meses subseqüentes.

Aproveitamento parcial do direito ao crédito da Cofins não-cumulativa

Caso a empresa se encontre sujeita à incidência não-cumulativa da Cofins apenas em relação a parte de suas receitas, o crédito para aproveitamento será apurado, exclusivamente, em relação aos custos, despesas e encargos vinculados a tais receitas.

Tal crédito deverá ser apurado a critério da empresa: pelo método de apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou por meio de rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês.

O método eleito pela empresa para determinação do seu crédito, na forma em que exposta acima, será aplicado por todo o ano-calendário e, igualmente, adotado na apuração do crédito relativo à contribuição ao PIS/Pasep não-cumulativo, observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal.

Ainda, o valor dos créditos apurados de acordo com a utilização parcial da Cofins não-cumulativa não constitui receita bruta da pessoa jurídica, servindo somente para dedução do valor devido da contribuição.

Crédito presumido das agroindústrias

Sem prejuízo do aproveitamento dos créditos apurados na forma em que acima mencionado, as pessoas jurídicas que produzam mercadorias de origem animal ou vegetal, destinadas à alimentação humana ou animal, poderão deduzir da Cofins, devida em cada período de apuração, crédito presumido. Assim, para essas empresas sujeitas à incidência não-cumulativa da Cofins, o valor do tributo será calculado do seguinte modo:

Cnc(ai) = Cnc – Crp.

Tal crédito presumido será calculado sobre o valor dos bens e serviços utilizados como insumo, inclusive combustíveis e lubrificantes, na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda. Para o cálculo do crédito presumido, deverá ser observado que seu montante será determinado mediante aplicação, sobre o valor das mencionadas aquisições, de alíquota correspondente a 80% (oitenta por cento) da alíquota de 7,6%, ou seja, 6,08%; e o valor das aquisições não poderá ser superior ao que vier a ser fixado, por espécie de bem ou serviço, pela Secretaria da Receita Federal, órgão integrante do Ministério da Fazenda. Esquematicamente, o cálculo do crédito presumido será efetuado da seguinte forma:

Crp = Al x In.

As empresas que adquirirem diretamente de pessoas físicas residentes no País produtos in natura de origem vegetal e que exerçam, cumulativamente, as atividades de secar, limpar, padronizar, armazenar e comercializar tais produtos, poderão também deduzir crédito presumido da Cofins devida, nos mesmo termos em que mencionado acima.

Empreendimentos imobiliários

A Lei n.º 10.833/03 determina que a empresa que adquirir imóvel para venda ou promover empreendimento de desmembramento ou loteamento de terrenos, incorporação imobiliária ou construção de prédio destinado à venda, utilizará o crédito referente aos custos vinculados à unidade construída ou em construção, a ser descontado na forma de apuração de créditos da Cofins não-cumulativa, somente a partir da efetivação da venda.

Se ocorrer a venda de unidade imobiliária não concluída, a empresa poderá utilizar crédito presumido, em relação ao custo orçado de que trata a legislação do imposto de renda. Tal crédito presumido será calculado mediante a aplicação da alíquota de 7,6% sobre o valor do custo orçado para conclusão da obra ou melhoramento, ajustado pela exclusão dos valores pagos a pessoa física, encargos trabalhistas, sociais e previdenciários, e dos bens e serviços, acrescidos dos tributos incidentes na importação, adquiridos de pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior.

O crédito a ser descontado na aquisição de imóvel para venda e o crédito presumido mencionado anteriormente deverão ser utilizados na proporção da receita relativa à venda da unidade imobiliária e à medida do recebimento. Caso ocorra modificação do valor do custo orçado, antes do término da obra ou melhoramento, nas hipóteses previstas na legislação do imposto de renda, o novo valor orçado deverá ser considerado para efeito do aproveitamento de crédito no caso da aquisição para a venda e também para o caso de aproveitamento do crédito presumido.

Diferença de custo nos empreendimentos imobiliários

A Lei n.º 10.833/03 determina ainda que a empresa que utilizar o crédito presumido deverá determinar, na data da conclusão da obra ou melhoramento, a diferença entre o custo orçado e o efetivamente realizado. Tal diferença deverá ser apurada na forma da legislação do imposto de renda, com os ajustes decorrentes da aplicação da alíquota de 7,6%, do seguinte modo:

I - se o custo realizado for inferior ao custo orçado, em mais de 15% deste, considerar-se-á como postergada a contribuição incidente sobre a diferença;

II - se o custo realizado for inferior ao custo orçado, em até 15% deste, a contribuição incidente sobre a diferença será devida a partir da data da conclusão, sem acréscimos legais;

III - se o custo realizado for superior ao custo orçado, a pessoa jurídica terá direito ao crédito correspondente à diferença, no período de apuração em que ocorrer a conclusão, sem acréscimos.

A diferença de custo descrita acima deverá ser adicionada ou subtraída, no período de apuração em que ocorrer a conclusão da obra ou melhoramento, conforme for o caso. Ainda, o crédito a ser descontado da Cofins não-cumulativa deve, ainda, em relação à contribuição considerada postergada, ser recolhido com os acréscimos referentes a juros de mora e multa, de mora ou de ofício, calculados na forma da legislação que rege a cobrança da contribuição não paga.

Caso a venda de unidade imobiliária não concluída ocorrer antes de iniciada a apuração da Cofins não-cumulativa, o custo orçado poderá ser calculado na data de início dessa apuração. Tal cálculo presumido deverá observar, quanto aos custos incorridos até essa data, para efeito de aproveitamento do crédito da contribuição a seguinte determinação:

I - no cálculo do crédito será aplicado o percentual de 3% sobre o valor dos bens e dos serviços, inclusive combustíveis e lubrificantes, adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País, utilizados como insumo na construção;

II - o valor do crédito presumido apurado na forma acima exposta deverá ser utilizado na proporção da receita relativa à venda da unidade imobiliária, à medida do recebimento.

Vale ressaltar que a utilização da Cofins não-cumulativa nos empreendimentos imobiliários não se aplica às vendas anteriores à vigência da MP n.º 2.221/01. Por fim, os créditos referentes a unidades imobiliárias recebidas em devolução deverão ser estornados na data do desfazimento do negócio.

Da não-incidência da Cofins não-cumulativa

A Cofins não-cumulativa não incidirá sobre as receitas decorrentes das operações de:

- exportação de mercadorias para o exterior;

- prestação de serviços para pessoa física ou jurídica domiciliada no exterior, com pagamento em moeda conversível;

• vendas a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação.

Nesse caso, a empresa vendedora poderá utilizar o crédito apurado na forma do cálculo apresentado acima, para fins de:

I - dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente das demais operações no mercado interno;

II - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, observada a legislação específica aplicável à matéria.

A empresa que, até o final de cada trimestre do ano civil, não conseguir utilizar o crédito por qualquer das formas previstas acima, poderá solicitar o seu ressarcimento em dinheiro.

Tal hipótese aplica-se somente para os créditos apurados em relação a custos, despesas e encargos vinculados à receita de exportação. No entanto, o direito de utilizar o crédito em questão não beneficia a empresa comercial exportadora que tenha adquirido mercadorias com o fim específico de exportação, ficando vedada, neste caso, a apuração de créditos vinculados à receita de exportação.

Obras públicas

No caso de construção por empreitada ou de fornecimento a preço predeterminado de bens ou serviços, contratados por pessoa jurídica de direito público, empresa pública, sociedade de economia mista ou suas subsidiárias, a pessoa jurídica optante pelo regime do diferimento somente poderá aproveitar o crédito da Cofins não-cumulativa na proporção das receitas efetivamente recebidas.

A Cofins incidente nesta hipótese de contrato, com prazo de execução superior a um ano, será calculada sobre a receita apurada de acordo com os critérios de reconhecimento adotados pela legislação do imposto de renda, previstos para a espécie de operação. E, o montante a ser descontado a título de aproveitamento de crédito dessa contribuição, somente poderá ser utilizado na proporção das receitas reconhecidas.

Comerciais exportadoras

A Lei n.º 10.833/03 determina que a empresa comercial exportadora que houver adquirido mercadorias de outra pessoa jurídica, com o fim específico de exportação para o exterior, deve, no prazo de 180 dias, contados da data da emissão da nota fiscal pela vendedora, comprovar o seu embarque para o exterior.

A não comprovação do embarque sujeita a empresa ao pagamento de todos os impostos e contribuições que deixarem de ser pagos pela empresa vendedora, acrescidos de juros de mora e multa, de mora ou de ofício, calculados na forma da legislação que rege a cobrança do tributo não pago.

Será considerado vencido o prazo acima mencionado, na data em que a empresa vendedora deveria fazê-lo, caso a venda houvesse sido efetuada para o mercado interno.

No pagamento dos referidos tributos, a empresa comercial exportadora não poderá deduzir, do montante devido, qualquer valor a título de crédito de Imposto sobre Produtos Industrializados-IPI ou da Cofins, decorrente da aquisição das mercadorias e serviços objeto da incidência. Ainda, a comercial exportadora deverá pagar, também, os impostos e contribuições devidos nas vendas para o mercado interno, caso, por qualquer forma, tenha alienado ou utilizado as mercadorias.

Como já mencionado acima, permanecem sujeitas às normas da legislação da Cofins "cumulativa":

I – instituições bancárias, sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de crédito imobiliário, sociedades corretoras, distribuidoras de títulos e valores mobiliários, empresas de arrendamento mercantil e cooperativas de crédito;

II – as pessoas jurídicas tributadas pelo imposto de renda com base no lucro presumido ou arbitrado;

III – as pessoas jurídicas optantes pelo Simples;

IV – as pessoas jurídicas imunes a impostos;

V – os órgãos públicos, as autarquias e fundações públicas, e as fundações cuja criação tenha sido autorizada por lei;

VI – as sociedades cooperativas.

Também estão sujeitas à Cofins "cumulativa" as seguintes receitas:

I – as decorrentes das operações de venda de: combustíveis, em geral; caminhões chassi com carga útil igual ou superior a 1.800 kg e caminhão monobloco com carga útil igual ou superior a 1.500 kg; máquinas de construção e pavimentação, máquinas e aparelhos para colheita ou debulha de produtos agrícolas, tratores, veículos automotores para transporte de 10 pessoas ou mais, para transporte de mercadorias, e para usos especiais, chassis com motor para certos veículos; componentes, chassis, carroçarias, acessórios, partes e peças dos produtos autopropulsados; pneus novos de borracha e câmaras-de-ar de borracha; quaisquer outros submetidos à incidência monofásica da contribuição;

II - sujeitas à substituição tributária da Cofins;

III – as decorrentes das operações de venda de veículos usados, adquiridos para revenda, bem assim dos recebidos como parte do preço da venda de veículos novos ou usados (Art. 5º da Lei nº 9.716/98);

IV – as decorrentes de prestação de serviços de telecomunicações;

V - as receitas decorrentes de prestação de serviços das empresas jornalísticas e de radiodifusão sonora e de sons e imagens;

VII - as receitas relativas a contratos firmados anteriormente a 31 de outubro de 2003:

a) com prazo superior a 1 (um) ano, de administradoras de planos de consórcios de bens móveis e imóveis, regularmente autorizadas a funcionar pelo Banco Central;

b) com prazo superior a 1 (um) ano, de construção por empreitada ou de fornecimento, a preço predeterminado, de bens ou serviços;

c) de construção por empreitada ou de fornecimento, a preço predeterminado, de bens ou serviços contratados com pessoa jurídica de direito público, empresa pública, sociedade de economia mista ou suas subsidiárias, bem como os contratos posteriormente firmados decorrentes de propostas apresentadas, em processo licitatório, até aquela data;

VIII - as receitas decorrentes de prestação de serviços de transporte coletivo rodoviário, metroviário, ferroviário e aquaviário de passageiros;

IX - as receitas decorrentes do serviço prestado por hospital, pronto-socorro, casa de saúde e de recuperação sob orientação médica e por banco de sangue;

X - as receitas decorrentes de prestação de serviços de educação infantil, ensinos fundamental e médio e educação superior.

A empresa contribuinte, submetida à apuração do valor da Cofins não-cumulativa, terá direito a desconto correspondente ao estoque de abertura dos seguintes bens:

I - bens adquiridos para revenda, salvo algumas exceções;

II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes.

Tais bens são os adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País, existentes na data de início da incidência desta contribuição de acordo com a Lei nº 10.833/03.

Tal desconto será equivalente ao resultado da aplicação do percentual de 3% sobre o valor do estoque e poderá ser utilizado em doze parcelas mensais, iguais e sucessivas. A mencionada lei determina expressamente que o desconto acima mencionado aplica-se também aos estoques de produtos acabados e em elaboração.

Ainda, em relação ao empreendimento imobiliário, a pessoa jurídica que, antes da data de início da vigência da incidência não-cumulativa da Cofins, tenha incorrido em custos com unidade imobiliária construída ou em construção, poderá também calcular crédito presumido, naquela data, desde que seja observado:

I - no cálculo do crédito será aplicado o percentual de 3% sobre o valor dos bens e dos serviços, inclusive combustíveis e lubrificantes, adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País, utilizados como insumo na construção;

II - o valor do crédito presumido apurado deverá ser utilizado na proporção da receita relativa à venda da unidade imobiliária, à medida do recebimento.

Já a empresa tributada com base no lucro presumido ou optante pelo Simples, que passar a ser tributada com base no lucro real, também terá direito ao aproveitamento do crédito presumido. Tal aproveitamento será calculado sobre o estoque de abertura, devidamente comprovado, na data da mudança do regime de tributação do imposto de renda.

Por fim, os bens recebidos em devolução, tributados antes do início da aplicação da lei analisada, ou antes da mudança do regime de tributação acima mencionado serão considerados como integrantes do estoque de abertura, devendo o crédito ser utilizado em 12 parcelas mensais, iguais e sucessivas, a partir da data da devolução.

Em todos os casos em que o aproveitamento do crédito relativo à Cofins não-cumulativa ocorrer em mais de um mês, atingindo os meses a ele subseqüentes, não ocorrerá a atualização monetária ou incidência de juros sobre tais valores.

As pessoas jurídicas submetidas à tributação pela Cofins e PIS não-cumulativo não fazem jus ao aproveitamento do crédito presumido do IPI na forma em que determinados pela legislação específica (Leis nº 9363/98 e 10276/2001). Vale lembrar referida legislação prescreve que o crédito presumido do IPI será aproveitado através do ressarcimento do PIS e da Cofins incidente sobre insumos no caso das empresas produtoras e exportadoras de mercadorias nacionais.